国际重复征税 (国际税收关系的焦点)

国际重复征税是指两个或两个以上的国家对同一跨国纳税人或不同纳税人的同一课税对象或税源同时征收相同或类似的税收,其产生的基本原因在于国家间税收管辖权的冲突。

中文名
国际重复征税
别称
国际双重征税
征税主体
两个或两个以上的国家
课税对象
同一性

1时代背景

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起因
经济全球化是经济发展超越了国家界限,国际间经济联系日益扩大和加深,表现为商品和要素跨国流动日益频繁,规模日益庞大,覆盖面日益广泛。随着经济全球化逐步兴起和加深,各种有限经济资源在面对各国和地区不断膨胀的需求时,其稀缺性表现得更加明显和突出。围绕着这些紧俏经济资源,代表各国和地区经济利益的政府迫于政治、经济的诸多压力,也纷纷出面参与争夺经济资源,展开体制与制度的激烈竞争,而税收竞争就是这些竞争的结果或工具之一。从这一角度来讲,国际税收竞争是经济全球化的一个必然现象。
兴起
税收竞争自产生起就不断发展、充实、繁衍、扩散。税收竞争是从涉外关税领域起步的。随着关税从财政关税向保护关税过渡,关税具有了“税收竞争”的性质。为了抢夺紧缺的关系国计民生意义的战略物资输入,相关国家竞相降低关税进口税率,甚至免税,于是关税战开始打响,并且愈演愈烈。同时税收竞争在另外一个战场也逐渐铺开,在一国之内,特别是在联邦制国家内,也出现了税收竞争。一些享有高度自治权的地方政府充分利用手中税收立法权制定出有利于自身发展的税收政策措施,使自己在日益激烈的国内市场竞争中成为赢家。在国与国之间,税收竞争传统形式是给予外国投资人比本国人更优惠的税收待遇,如低税率、快速折旧、投资抵免甚至免税优惠政策的采用,以倾斜政策和优厚的税收利益来吸引境外游资和技术惠顾。一些新兴市场经济国家和刚刚实行开放的国家充分采用这种税收竞争策略抓住时机,实现了经济快速起飞。
发展
近20年来,由于经济全球化进程加快,面对国际经济动荡和激烈竞争,各国尤其是经济发达国家为了提高本国竞争力,也相继实行降低国内税收负担政策,掀起一波又一波世界减税浪潮,使得税收竞争在全球范围内铺开。由于世界贸易组织(WTO)限制和禁止运用关税和非关税壁垒及财政补贴等手段提高本国竞争力,惟有国内税还有比较大的回旋余地。于是各国把税收竞争策略锁定在降低国内税税率、减轻税收负担,提高本国竞争力方面。现代税收竞争已不再把降低税负的优惠仅仅施舍给外国投资人,而是对外、对内都统一实行低税政策,因为一国经济要发展,既要外国资源大量流入,同时也要能挽留住本国资源,不致于使本国资源成为他国政府税收竞争的对象而外溢。

2产生原因

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管辖权冲突
    国际重复征税产生的基本原因在于国家间税收管辖权的冲突。这种冲突通常有三种情况: 

不同国家同时行使居民税收管辖权和收入来源地税收管辖权,使得具有跨国收入的纳税人,一方面作为居民纳税人向其居住国就世界范围内的收入承担纳税义务;另一方面作为非居民纳税人向收入来源地就其在该国境内取得的收入承担纳税义务,这就产生国际重复征税。 

居民身份确认标准的不同,使得同一跨国纳税人在不同国家都被认定为居民,都要承担无限的纳税义务,这也产生了国际重复征税。

收入来源地确认标准的不同,使得同一跨国所得同时归属于两个不同的国家,向两个国家承担纳税义务,这又产生了国际重复征税。

各国所得税制普遍化
    各国所得税制的普遍化是产生国际双重征税的另一原因。 当今世界,除了实行“避税港”税收模式的少数国家外,各国几乎都开征了所得税。由于所得税制在世界各国的普遍推行,使国际重复征税的机会大大增加了;更由于所得税征收范围的扩大,使国际重复征税的严重性大大增强了。

国际重复征税范围国际重复征税范围


3国际重复征税的特征

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  • 征税主体非同一性 
  • 纳税主体的同一性 
  • 纳税客体同一性 
  • 纳税期间的同一性 
  • 税种的相同或类似性

4解决方法

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免税制
     免制税是对本国居民来源自国外的所得与位于国外的财产放弃居民税收管辖权,只按收入来源地税收管辖权从源征税。免税制一般由国内税法规定,但也常列入国际税收协定。需要注意的是,作为避免国际重复征税的措施,它不同于为了对外来投资提供税收优惠而实行的免税。 实行免税制的国家主要是欧洲大陆和拉丁美洲的一些国家。按免税的彻底与否,可分为两个类型:一类国家对国外所得完全免税,实行彻底的免税制,从而,完全避免了国际重复征税。另一类国家的免税制则不彻底,只对本国居民的境外营业所得和劳务所得免税,对投资所得则不免税,因而,只依靠免税制,就不能完全解决国际重复征税的问题。免税制的具体实施中,还有全部免税法和累进免税法之分。按前者,不计入已免税的国外所得,按后者,则要计入,适用税率相比较,前低后高。
抵免制
     抵免制,又称外国税收抵免,是配合冲突规范解决国际重复征税的方法之一,为世界上大多数国家所采用。按照抵免制,纳税人可将已在收入来源国实际缴纳的所得税税款在应向居住国缴纳的所得税额内抵免。实行抵免制的国家都承认收入来源地税收管辖权优先的原则,同时,不放弃本国的忧税收管辖权。 抵免制有直接抵免与间接抵免之分。直发抵免是对跨国纳税人在收入来源国直接缴纳的所得税款给予的抵免,例如,分公司所缴纳的公司所得税、子公司汇出股息时缴纳的预提税和个人所缴纳的个人所得税等。凡非纳税人向收入来源国直接缴纳的所得税,如准许抵免,则属间接抵免。 抵免制还有单边抵免和双边抵免之分,单边抵免是指国内法单方面规定,对本国居民在国外缴纳的所得税予以抵免。双边抵免则指必须通过双边税收协定的规定,缔约国双方才各自准许抵免。 抵免制还可以分为全额抵免和限额抵免之分。按前者,纳税人在收入来源国所缴纳的全部税款均可抵免。按后者,抵免额则不得超过纳税人国外所得按居住国所得税税率应纳的税款。当收入来源国的所得税率低于是或等于居住国的所得税率时,全额抵免和限额抵达免的抵免额并无区别,不过,在低于时,纳粹税人应向居住国补缴两个税率间的差额。当收入来源国的所得税率高于居住国的所得税率时,超过按居住国税率应纳税额的部分则不能低免。

但是,有少数实行限额抵免的国家规定,在以往和以后的纳税年度有多余限额时,允许超过部分按转回与结转的办法进行抵免。所谓多余限额,是某年允许抵免的限额在当年没有用完的部分。 又有分国限额和综合限额之分。分国限额就是分国计算本民居民的国外所得,每一国一个限额。综合限额,就是把本国居民的国外所得看成一个整体,实行综合计算,各国共用一个限额,计算公式如下: 某一外国的应税所得, 分国限额=居住国与某一外国的全部应税所得, 外国全部应税所得, 综合限额=居住国内外全部应税所得。 从跨国纳税人的角度考虑,分国限额和综合限额各有短长。当跨国纳税人在高税率国与低税率国均有投资时,如综合计算,国外所纳税款往往都能得到抵免;如分国计算,在高税率国所缴纳的税款则不能全部抵免,在低税率国方面,抵免后虽有多余限额,但由于分国计算,却不能与高税率国调剂。在这种情况下,综合限额显然优于分国限额。但是,当国外分公司有亏有盈时,亏损的分公司无须纳税,也无须抵免。同时,按照分国限额,亏盈无须相抵,盈利分公司的抵免限额不会降低,从而,对跨国纳税人有利;按照综合限额,盈亏相抵,分子值减少,限额降低,从而,对跨国纳税人不利。在后一种情况下,分国限额又优于综合限额。

从实行抵免制的居住国考虑,综合限额的优点是跨国纳税人的国外亏损首先要用国外的盈余来冲抵,只要国外的盈利超过或等于国外的亏损,国内盈利就不受国外亏损的影响,国内盈利应纳税款就不会减少。如采用分国限额,由于国外的盈亏不能互相抵消,亏损只能用国内盈利来冲抵,这就必然要影响国内税收。综合限额对居住国的另一优点是,由于国外盈亏互抵,计算公式中的分子值必须减少,抵免额也相应减少。

扣除制
     指居住国在对纳税人征税时允许从总应税所得中扣除在国外已纳税款,从而,在一定的程度上减轻了纳税人的纳税负担。
减税制
    减税制是居住国对本国居民来源于国外的收入给予一定的减征照顾,如对国外收入适用低税率或按国外收入的一定百分比计征税收等。同其他避免国际重复征税的方法相比较,减税制最为灵活。正因为如此,采用减税制国家在减征的比例上参差不齐,甚至悬殊较大。减税制也是一种缓解国际重复征税的方法。 在上述四种方法中,前两者是主要的,后两者只能起到缓解的作用,只是辅助性的。总之,多数国家在一般情况下,都在自己的税法中作出了给予来源于国外所得的税收特别规定,在一定程度上限制了有关税收管辖权的作用和范围,消除或缓解了国际重复征税。

5我国政策

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加入WTO的中国正日益加速融入国际社会,成为世界经济的重要组成部分,为此更应该关注国际税收发展的动向和趋势。随着经济全球化程度不断加深,各国政府争夺经济资源的斗争也越发白热化。现代税收竞争的主要形式——世界性减税浪潮一波接着一波。20世纪80年代中期兴起的减税浪潮余音未了,世纪之交新一轮世界性减税浪潮又风起云涌,势头更猛,而且几乎都是美、英等发达国家首先发力,其他国家紧随其后。

我国现行税收政策制度主要是20世纪90年代初期推出的,后虽经不断微调,但总基调未变,原先处于领先地位有明显竞争优势,但时过境迁已经难以应对国际税收竞争形势,在世界组织没有就此事列入议案、加以限制制止之际,我们认为,我国必须在社会主义市场经济税制总体框架不变的基础上,对税收政策和制度作重大调整,提升本国税收竞争力。主要有以下几个方面建议:1.确定并保持合理的宏观税负水平,应在25%以下为宜;同时大力整治与规范政府的收入形式;调整并重新分配税负结构。2.完善增值税制,有效促进企业升级和国际贸易。逐步实行消费型增值税;适当降低税率。3.改革企业所得税。统一税法,规范税制,降低税负,体现国民待遇原则,顺应现代税收竞争潮流。4.尽量采取措施消除对资本利得经济性重复征税,体现税收公平。

当然,另外还要提高税收政策制度透明度,健全和规范税制,大力推进税收法治化、征管信息化进程,提供优质税收服务等。这些方面工作若都能上一个台阶,一定会大大提升我国税收竞争力,加上我国稳定的政局、广阔的市场、高质廉价的劳动力等优良的综合投资环境,一定能吸引更多更大的外资项目,延续我国在国际经济资源竞争中的优势,在经济全球化进程中保持胜势。 

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  • 更新时间:2015-05-12
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